NIIF para PYMES: Transformando el Reconocimiento de Ingresos y la Transparencia Financiera

Las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) son un conjunto de reglas contables diseñadas para que las empresas puedan presentar su información financiera de manera clara y comparable a nivel global. El Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) se estableció en 2001 como parte de la Fundación del Comité de Normas Internacionales de Contabilidad (Fundación IASC).

El IASB consigue sus objetivos fundamentalmente a través del desarrollo y publicación de las Normas, así como promoviendo su uso en los estados financieros con propósito de información general y en otra información financiera. Las NIIF completas establecen los requerimientos de reconocimiento, medición, presentación e información a revelar que se refieren a las transacciones y los sucesos que son importantes en los estados financieros con propósito de información general. Las Normas del IASB están diseñadas para ser aplicadas en los estados financieros con propósito de información general, así como en otra información financiera, de todas las entidades con ánimo de lucro. Los estados financieros con propósito de información general se dirigen a la satisfacción de las necesidades comunes de información de un amplio espectro de usuarios, por ejemplo accionistas, acreedores, empleados y público en general.

El IASB desarrolla y emite una Norma separada que pretende que se aplique a los estados financieros con propósito de información general y otros tipos de información financiera de entidades que en muchos países son conocidas por diferentes nombres como pequeñas y medianas entidades (PYMES), entidades privadas y entidades sin obligación pública de rendir cuentas. Esa Norma es la Norma Internacional de Información Financiera para Pequeñas y Medianas Entidades (NIIF para las PYMES). El término pequeñas y medianas entidades, tal y como lo usa el IASB, se define y explica en la Sección 1 Pequeñas y Medianas Entidades. La NIIF para las PYMES se organiza por temas, presentándose cada tema en una Sección numerada por separado. Todos los párrafos de la NIIF para las PYMES tienen la misma autoridad.

Recientemente, el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB) anunció cambios importantes en las NIIF para PYMES, los cuales entrarán en vigor a partir del año 2027, aunque las empresas pueden adoptarlos de manera anticipada. El IASB ha publicado una importante actualización de la Norma de Contabilidad NIIF para las Pymes, que actualmente es requerida o permitida en 85 jurisdicciones. Esta norma tiene como objetivo equilibrar las necesidades de información de los prestamistas y otros usuarios de los estados financieros de las Pymes con los recursos disponibles para las Pymes. La actualización de esta norma es el resultado de una revisión integral periódica. El IASB espera emitir la tercera edición de la Norma en febrero de 2025.

Objetivo y Alcance de las NIIF para PYMES

La información útil incluye información sobre los recursos económicos, los créditos, sus cambios y la eficiencia y eficacia en su uso, para ayudar a evaluar la gestión de dichos recursos por parte de la administración. La información financiera solo es útil si es relevante, comparable, verificable, oportuna y comprensible y refleja fielmente lo que pretende representar. Las características cualitativas fundamentales, relevancia, indican que la información puede influir en las decisiones de los usuarios, tiene valor predictivo, valor confirmatorio o ambos. La representación fiel significa que representa fielmente la esencia de los fenómenos relevantes, con integridad, neutralidad (sin sesgo, con prudencia y cautela cuando se hacen juicios bajo condiciones de incertidumbre) y sin errores u omisiones.

Las características cualitativas de mejora incluyen la comparabilidad (con otras entidades o con periodos anteriores), la verificabilidad (por expertos e independientes), la puntualidad (disponible a tiempo) y la comprensibilidad (información de forma clara y concisa). Es importante que los costos se justifiquen por los beneficios de presentar la información. Algunos requisitos de NIIF para las PYMES incluyen una exención por costos o esfuerzos desproporcionados. Dichas exenciones no se aplican a otros requisitos.

La entidad prepara sus estados financieros para un período específico y revela información sobre sus activos y pasivos, incluidos los activos y pasivos no reconocidos, y el patrimonio, así como sus ingresos y gastos, información comparativa correspondiente al menos a un período anterior. Además, revela información útil sobre posibles transacciones y eventos futuros referida a los activos o pasivos reconocidos y no reconocidos. La entidad normalmente prepara sus estados financieros asumiendo que es un negocio en marcha y que continuará operando en el futuro previsible. Se evaluará la capacidad de la empresa para continuar como negocio en marcha. Se debe revelar las incertidumbres significativas que generen dudas significativas sobre la capacidad de la entidad para continuar como negocio en marcha.

La entidad deberá presentar un conjunto completo de estados financieros al menos anualmente. Debe mantenerse la presentación y clasificación de las partidas en los estados financieros de un período al siguiente, a menos que otra presentación o clasificación sea más apropiada a raíz de un cambio significativo en la naturaleza de las operaciones de la entidad o de una revisión de sus estados financieros. Se presentará por separado cada clase significativa de partidas similares y las partidas de naturaleza o función diferentes, a menos que sean inmateriales.

La NIIF para Pymes está dirigida a entidades sin obligación pública de rendir cuentas, a las que se denomina pequeñas y medianas empresas (PYMES) en esta Norma. Las decisiones sobre a qué entidades se les requiere o permite utilizar las Normas del IASB recaen en las autoridades legislativas y reguladoras y en los emisores de normas en cada jurisdicción. Esto se cumple para las NIIF completas y para la NIIF para las PYMES.

Cambios Recientes en las NIIF para PYMES

Uno de los cambios más relevantes es la actualización de la definición de control, para que esté alineada con la NIIF 10. Esto significa que una empresa que tenga subsidiarias deberá aplicar una metodología más clara para determinar si debe consolidarlas en sus estados financieros. También se introducen nuevos conceptos. En la Tercera Edición de la NIIF para las PYMES, el IASB actualizará las definiciones de activo y pasivo y aclarará los roles de la prudencia, la incertidumbre de la medición y la esencia sobre la forma en la evaluación que hace una PYME de si la información es útil.

Revisión de la Sección 2: Conceptos y Principios Generales

El IASB revisó la Sección 2 de las NIIF para PYMES con el objetivo de alinearla con el Marco Conceptual para la Información Financiera emitido en 2018. La Sección 2 describe el objetivo de los estados financieros de las PYMES y establece los conceptos y principios básicos que sustentan dichos estados financieros. La Sección 2 tiene la misma autoridad que otras secciones de la Norma. Quienes respondieron a la Petición de Información sobre la Revisión Integral de la Norma NIIF para las PYMES y algunos miembros del SMEIG plantearon inquietudes sobre cómo abordar las posibles inconsistencias entre la Sección 2 revisada y otras secciones de la Norma.

La Tercera Edición de la NIIF para las PYMES presentará principios que describen si se debe utilizar el costo histórico o el valor corriente para medir los activos y pasivos, medida que proporcionaría información útil a los usuarios de los estados financieros de una PYME. La definición de activo es un recurso económico presente controlado por la entidad como resultado de eventos pasados, que tiene el potencial de producir beneficios económicos, establecidos por contrato, legislación o medios similares. La definición de pasivo es una obligación presente de la entidad de transferir un recurso económico como resultado de eventos pasados. Existe responsabilidad si la entidad tiene una obligación (que no se puede evitar) presente de transferir un recurso económico. Las obligaciones de transferir un recurso económico incluyen obligaciones de pago en efectivo, entregar bienes o prestar servicios, intercambiar recursos económicos con otra parte en términos desfavorables, transferir un recurso económico si ocurre un evento futuro incierto específico, y emitir un instrumento financiero que obliga a la entidad a transferir un recurso económico.

Solo las partidas que cumplen la definición de activo, pasivo o patrimonio se reconocen en el estado de situación financiera. Solo las partidas que cumplen la definición de ingresos o gastos se reconocen en el estado de resultados. La falta de reconocimiento de una partida que satisface los criterios de reconocimiento no se corrige revelándola en las políticas contables. La entidad cuantifica los elementos reconocidos en los estados financieros en términos monetarios. El costo histórico de un activo es el valor de los costos incurridos para adquirirlo o crearlo, que comprende la contraprestación pagada para adquirirlo o crearlo, más los costos de transacción. El valor razonable genera información con valor predictivo. Es el precio que se recibiría por la venta de un activo o que se pagaría por la transferencia de un pasivo en una transacción ordenada entre participantes del mercado en la fecha de medición. El valor razonable no se incrementa ni se reduce por los costos de transacción.

Cuando la entidad selecciona una base de medición para un activo o pasivo y para los ingresos y gastos relacionados, la entidad considera la naturaleza de la información que la base de medición producirá tanto en el estado de situación financiera como en el estado o estados de resultados. Para los activos y pasivos que generan flujos de efectivo directamente, la base de medición que proporciona la información más relevante es probablemente un valor actual que considera las estimaciones, el calendario y la incertidumbre. La verificabilidad mejora cuando se utiliza bases de medición que generan información que puede corroborarse independientemente. Las características cualitativas de mejora de la comparabilidad, comprensibilidad y verificabilidad, así como la restricción de costos y uso consistente afectan la selección de una base de medición por parte de la entidad.

Actualización de la Sección 23: Reconocimiento de Ingresos

La Sección 23 de las NIIF para PYMES fue revisada y renombrada para alinearse con la NIIF 15, que establece reglas sobre el reconocimiento de ingresos por contratos con clientes. En la actualidad, los requerimientos de ingresos de la NIIF para las PYMES se basan en la NIC 11 Contratos de construcción y la NIC 18 Ingresos de Actividades Ordinarias. La NIIF 15 introdujo requerimientos más completos y sólidos para el reconocimiento, medición y revelación de ingresos. El IASB consideró los comentarios sobre la Petición de Información y decidió que basar los requerimientos de ingresos para las PYMES en la NIIF 15 daría como resultado mejoras similares en la forma en que las PYMES contabilizan los ingresos. El IASB está modificando los requerimientos de ingresos para las PYMES al revisar la Sección 23 Ingresos de la Norma para que se base en los principios de la NIIF 15.

El IASB ha simplificado los requerimientos de la NIIF 15 para reflejar el hecho de que las PYMES generalmente tienen contratos más simples con los clientes y menos recursos que las empresas que aplican las NIIF Completas. Las simplificaciones se desarrollaron con base en los comentarios de quienes preparan los estados financieros de acuerdo con la NIIF para las PYMES y con la NIIF 15. Los comentarios incluyeron los resultados del trabajo de campo con profesionales de la contabilidad y los comentarios de la Revisión posterior a la implementación de la NIIF 15. En el caso de las modificaciones a los contratos, los requerimientos del nuevo estándar para Pymes son similares a la NIIF 15. La aplicación de la nueva sección 23 puede realizarse de forma retrospectiva o de forma prospectiva. Sobre esta última forma, la nueva sección se aplicará para los contratos que se realicen después de la fecha inicial de aplicación y por lo tanto, no cambiará la política contable para los contratos que estén en curso a esa fecha.

Estas modificaciones buscan mejorar la transparencia y comparabilidad de la información financiera de las PYMES. Si bien la adopción obligatoria será en 2027, las empresas pueden aplicar las modificaciones antes de esa fecha. La NIIF para las Pymes que se debe aplicar en Colombia es la contenida en el anexo técnico compilatorio 2 del DUR 2420 del 2015, y así será hasta que este sea reemplazado por un nuevo decreto. No obstante, consideramos de importancia iniciar con su análisis para que, cuando sea incluida en Colombia, sea más fácil su aplicación.

La NIIF 15 y la norma americana equivalente (USGAAP) fueron desarrolladas en forma conjunta por el IASB y el FASB, debido a esto ambas normas son muy similares. La NIIF 15 entró en vigor el 1-1-2018 de manera internacional.

Las 5 Etapas de Reconocimiento de Ingresos según NIIF 15

La NIIF 15 establece 5 etapas para el reconocimiento de ingresos que son:

1. Identificación del contrato con el cliente.
2. Identificación de las obligaciones de desempeño que tiene el contrato.
3. Determinación del precio de transacción.
4. Asignación del precio de transacción a las diferentes obligaciones de desempeño que tiene el contrato.
5. Reconocimiento del ingreso cuando (o en la medida en que) la entidad satisface la obligación de desempeño.

La etapa 1 tiene 5 criterios que se deben cumplir todos para que exista el contrato con el cliente. En la etapa 2, para identificar las obligaciones de desempeño, debe primar la sustancia económica sobre la forma jurídica, por ejemplo, si una empresa de telefonía regala un celular al interior de un contrato con el cliente, la esencia económica indica que realmente ese celular se está vendiendo.

En la etapa 3, que se determina el precio de transacción, este no es necesariamente el precio de la factura o el precio del contrato, ya que este precio se ve afectado por los siguientes factores:

• Las contraprestaciones variables (descuentos, devoluciones, penalidades, etc.).
• Consideración por pagar al cliente.
• Consideración no monetaria.
• Componente significativo de financiación.

En la etapa 4, para la asignación del precio de transacción, se realiza sobre la base de los precios de venta independiente, privilegiando en ese sentido los precios observables. Si no existieran estos últimos, los precios de venta independientes se estimarán por alguno de los tres métodos que indica la NIIF 15. En la etapa 5 se reconocen los ingresos cuando el cliente obtiene el control del bien o servicio; este reconocimiento puede ser en un momento determinado o a lo largo del tiempo. La NIIF 15 establece indicadores de la transferencia de control.

Sección 23 de las NIIF para PYMES: Reconocimiento de Ingresos Específicos

La Sección 23 de las NIIF para Pymes que trata el reconocimiento de ingresos es aplicable a la venta de bienes, a la venta de servicios, contratos de construcción, uso de activos que generen intereses, regalías y dividendos. La sesión 23 tiene bastante similitud a la NIC 18 que fue la norma derogada por la NIIF 15.

Una entidad medirá los ingresos de actividades ordinarias al valor razonable de la contraprestación recibida o por recibir. El valor razonable de la contraprestación, recibida o por recibir, tiene en cuenta el importe de cualesquiera descuentos comerciales, descuentos por pronto pago y rebajas por volumen de ventas que sean practicados por la entidad. Cuando se difieren las entradas de efectivo o equivalentes al efectivo y el acuerdo constituye efectivamente una transacción financiera, el valor razonable de la contraprestación es el valor presente de todos los cobros futuros determinados utilizando una tasa de interés imputada.

Normalmente, una entidad aplicará los criterios de reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias de esta sección por separado a cada transacción. Sin embargo, una entidad aplicará los criterios de reconocimiento a los componentes identificables por separado de una única transacción cuando sea necesario para reflejar la esencia de esta. Por ejemplo, una entidad aplicará los criterios de reconocimiento a los componentes identificables de forma separada de una única transacción cuando el precio de venta de un producto incluya un importe identificable por servicios posteriores. Por el contrario, una entidad aplicará los criterios de reconocimiento a dos o más transacciones, conjuntamente, cuando estén ligadas de forma que el efecto comercial logrado no pueda ser entendido sin referencia al conjunto completo de transacciones.

Venta de Bienes

Una entidad reconocerá ingresos de actividades ordinarias procedentes de la venta de bienes cuando se satisfagan todas y cada una de las siguientes condiciones:

• La entidad ha transferido al comprador los riesgos y ventajas, de tipo significativo, derivados de la propiedad de los bienes.
• La entidad no conserva para sí ninguna implicación en la gestión corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los mismos.
• El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.
• Sea probable que la entidad obtenga los beneficios económicos asociados con la transacción.
• Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden ser medidos con fiabilidad.

Prestación de Servicios

Cuando el resultado de una transacción que involucre la prestación de servicios pueda ser estimado con fiabilidad, una entidad reconocerá los ingresos de actividades ordinarias asociados con la transacción, por referencia al grado de terminación de la transacción al final del periodo sobre el que se informa (a veces conocido como el método del porcentaje de terminación). El resultado de una transacción puede ser estimado con fiabilidad cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones:

• El importe de los ingresos de actividades ordinarias pueda medirse con fiabilidad.
• Sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción.
• El grado de realización de la transacción, al final del periodo sobre el que se informa, pueda ser medido con fiabilidad.
• Los costos incurridos en la transacción, y los costos para completarla, puedan medirse con fiabilidad.

Un ejemplo práctico de reconocimiento de ingresos por servicios es cuando una entidad brinda servicios de mantenimiento a un tercero a través de un contrato y a un precio establecido en 100.000 u.m. Originalmente, la entidad calculó los costos totales para este contrato en 60.000 u.m. Al final del periodo sobre el que se informa (20X1), la entidad ha incurrido en un gasto de 50.000 u.m., y espera gastar 15.000 u.m. Hacia final de 20X1, el contrato se ha completado en un 76,923%. Este porcentaje se calcula dividiendo 50.000 u.m. de costos incurridos entre 65.000 u.m. de costos totales estimados para el contrato. Por consiguiente, en 20X1 la entidad debe reconocer ingresos de actividades ordinarias por 76.923 u.m., calculando 76,923% × 100.000 u.m. de ingresos de actividades ordinarias totales esperados.

Otro ejemplo es un fabricante que vende a crédito uno de sus productos a 500 u.m. por unidad. Para fomentar el pago temprano, el minorista otorga a sus clientes un descuento por pronto pago del 10% si el cliente paga los bienes dentro de los 30 días posteriores a la compra. Los términos normales de crédito son 60 días. Si el Cliente 1 paga 40.500 u.m. dentro de los 30 días, el minorista medirá sus ingresos en 40.500 u.m. (90 unidades x 450 u.m., siendo 450 las 500 u.m. menos el descuento del 10%). Si el Cliente 2 paga 45.000 u.m. dentro de los 60 días, los ingresos se medirán en 45.000 u.m. (90 unidades x 500 u.m.), sin descuento.

Continuando con la medición de los ingresos, si estos son diferidos (la entidad ofrece un crédito al comprador), el valor razonable de la contraprestación es el valor presente de todos los cobros futuros ya determinados, utilizando una tasa de interés imputada. La tasa de interés a utilizar será la que mejor se pueda estimar de las siguientes opciones: la tasa vigente para un instrumento similar de un emisor con calificación crediticia similar, o la tasa de interés que iguala el importe nominal del instrumento con el precio de venta en efectivo actual de los bienes o servicios. Una entidad reconocerá ingresos de actividades ordinarias cuando los bienes se vendan o los servicios se intercambien por bienes o servicios de naturaleza diferente en una transacción de carácter comercial.

Impacto y Aplicación en las PYMES

Tras la implementación del marco normativo de las NIIF para pymes en Colombia, las empresas hoteleras del sector ecoturismo han demostrado incrementos económicos relevantes, lo que ha aumentado su competitividad y productividad empresarial. Sin embargo, son escasas las referencias bibliográficas que permiten analizar dichos efectos. Se pretende analizar la forma que emplean estas empresas para reconocer, medir y revelar los ingresos de actividades ordinarias por los servicios de alojamiento de huéspedes. Los ingresos por servicios hoteleros se realizan conforme a los Decretos 2706 de 2012 y 3022 de 2013. Son reconocidos cuando se puede realizar una medición fiable y se traslada el control, los riesgos y las ventajas del bien o servicio al cliente. Su medición se fundamenta en el valor razonable aplicando el método de mercado activo.

La aplicación de la sección 23 de las NIIF para pymes no ha afectado el rendimiento económico de las pymes del sector ecoturismo; por el contrario, han generado mayor inversión extranjera y flujos de capital. Las empresas del grupo dos y tres aplican NIIF para pymes, las cuales pueden incorporar la sección 23 a sus políticas individuales.

Tabla Comparativa de Criterios de Reconocimiento de Ingresos

Estas actualizaciones representan un paso importante hacia una mayor claridad y consistencia en la información financiera de las PYMES a nivel mundial. La adopción de estas normas, aunque obligatoria en 2027, ofrece a las empresas la oportunidad de anticipar los cambios y fortalecer sus prácticas contables.