Prescripción y Caducidad en los Expedientes de Comprobación de Valores: Un Análisis Detallado

Los procedimientos de comprobación de valores son una herramienta habitual utilizada por la Administración Tributaria para verificar el valor de rentas, productos, bienes y otros elementos que conforman una obligación tributaria. Estos procedimientos, como cualquier otro trámite administrativo, están sujetos a plazos máximos de duración y a consecuencias específicas en caso de que la Hacienda Pública los exceda. La comprensión de la prescripción y la caducidad es esencial para los contribuyentes, ya que puede determinar la anulación de liquidaciones y la extinción del derecho de la Administración a exigir la deuda.

Marco Normativo y Principios Generales

La Ley 58/2003, General Tributaria (LGT), y sus reglamentos de desarrollo, como el Real Decreto 1065/2007, son las principales normas que regulan los procedimientos de comprobación de valores. En particular, el artículo 57 de la LGT detalla los métodos que puede emplear la Administración para esta comprobación, que incluyen el dictamen de peritos, la tasación hipotecaria o cualquier otro de los previstos en dicho precepto.

Un pilar fundamental en el Derecho administrativo sancionador y tributario es el respeto a los principios y valores constitucionales, como la seguridad jurídica. Estos valores exigen que los procedimientos administrativos se desarrollen bajo reglas claras y plazos definidos, evitando dilaciones indebidas y garantizando los derechos de los ciudadanos.

La Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas, establece reglas generales de procedimiento, como la exigencia de motivación de los actos administrativos y el régimen de la caducidad y el desistimiento.

La Ley General Tributaria y los Plazos

El artículo 104.1 de la LGT es la norma de referencia para determinar el plazo máximo en que la Administración debe notificar una resolución en los procedimientos de gestión tributaria, como es el de comprobación de valores. Este plazo no puede exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en el ordenamiento jurídico de la Unión Europea.

Por otro lado, el artículo 150.5 LGT (actualmente 150.7) se integra en el capítulo IV («Actuaciones y procedimientos de inspección») y regula el plazo de las actuaciones inspectoras. Este precepto constituye una norma específica para los procedimientos de inspección, excepcionando para ellos la regla general del artículo 104.1 LGT.

El Problema del Inicio del Cómputo en la Comprobación de Valores

Una de las cuestiones más controvertidas en los procedimientos de comprobación de valores es la determinación del momento exacto en que debe entenderse iniciado el procedimiento, a efectos de computar su duración máxima. Tradicionalmente, la Administración ha considerado que el procedimiento se inicia formalmente con la notificación al contribuyente del acuerdo de incoación o de la propuesta de liquidación provisional.

La Jurisprudencia del Tribunal Supremo

El Tribunal Supremo ha abordado reiteradamente esta cuestión, disipando las dudas sobre cuándo se considera iniciado el procedimiento. Inicialmente, hubo sentencias que matizaban la aplicación de la doctrina según si la valoración se requería a órganos de la propia Administración o a una Comunidad Autónoma diferente.

Sin embargo, la reciente Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 1 de marzo de 2024 (recurso 7146/2022) ha fijado doctrina en un sentido más amplio y favorable al contribuyente. Esta sentencia se refiere a actuaciones de valoración de inmuebles realizadas por la propia Administración de forma previa al inicio formal del procedimiento de comprobación de valores.

La Sala, no obstante, considera que desde que la Administración solicita un informe de valoración se realizan actuaciones para comprobar el valor de los bienes inmuebles. Y, por tanto, desde entonces se ha iniciado el procedimiento de comprobación de valores.

Esto implica que el plazo de seis meses de duración máxima del procedimiento se contará desde que la Administración solicita internamente la valoración del inmueble a sus propios órganos de valoración, y no desde la notificación formal al contribuyente. Esta práctica habitual de la Administración, de solicitar valoraciones internas mucho antes de notificar el inicio formal, ha sido condenada por el Alto Tribunal.

Motivación del Acuerdo de Inicio

Según el Tribunal Supremo, la Administración debe motivar el acuerdo de inicio del procedimiento de comprobación para el cual se solicita el dictamen de peritos. Las razones que llevan a la Administración a considerar necesario ese dictamen deben ser expuestas en el acuerdo de iniciación como motivación adecuada, tal como lo requiere la jurisprudencia del Tribunal (STS de 23 de enero de 2023, rec. cas. 5747/2021).

No es admisible, como explicó el Tribunal Supremo, que la fuente de esas razones sea la mera disparidad del valor declarado con el que resulte de los coeficientes aprobados; debe motivarse que hay algo que merece ser comprobado.

Caducidad del Procedimiento y sus Consecuencias

El vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado una resolución en el procedimiento de comprobación de valores produce la caducidad del mismo. La caducidad puede ser declarada de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Las consecuencias de que se supere dicha duración máxima son determinantes para la Administración, de acuerdo con el artículo 104.5 de la LGT. No solo deberá anularse la liquidación finalmente dictada, con archivo del expediente, sino que además nada de lo actuado habrá interrumpido la prescripción tributaria.

Esto significa que una alegación inteligente de la duración máxima del procedimiento puede conducir no solo a anular la liquidación dictada, sino también a que se declare la prescripción del derecho de la Administración a dictar liquidación, impidiendo que se vuelvan a iniciar actuaciones para comprobar el valor del inmueble y liquidar.

Es importante destacar que la caducidad del procedimiento no produce, por sí sola, la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación. Sin embargo, si como consecuencia de la caducidad se pierde el efecto interruptivo de la prescripción de las actuaciones, y transcurre el plazo de prescripción, la deuda tributaria no podrá ser exigida.

Prescripción de la Acción Tributaria

El inicio del cómputo del plazo de prescripción de los derechos de la Administración es un estudio esencial. La acción para determinar la deuda tributaria prescribe en un plazo establecido por la ley. Si bien la caducidad del procedimiento no implica directamente la prescripción, sí tiene un efecto crucial en el cómputo de los plazos de prescripción.

Cuando el órgano administrativo de comprobación tributaria conoce la realización del hecho imponible, los plazos de prescripción comienzan a correr. Las actuaciones de comprobación e investigación pueden interrumpir la prescripción, pero si el procedimiento caduca, se pierde este efecto interruptivo.

Procedimientos Retrotraídos y su Impacto en la Prescripción

Cuando se anula un acto administrativo con retroacción del procedimiento, como en el caso de una comprobación de valores anulada por falta de motivación, surge la cuestión de cuánto tiempo dispone la Administración para tramitar las nuevas actuaciones. El Tribunal Supremo ha establecido que la retroacción de actuaciones no pone en marcha un procedimiento nuevo, sino que vuelve atrás en el ya abierto.

En estos supuestos, el artículo 104 LGT debe ser interpretado en el sentido de que la Administración Tributaria debe tramitar el procedimiento retrotraído y notificar una resolución al interesado en el plazo que reste desde que se realizó la actuación procedimental causante de la indefensión del interesado que determinó la anulación del acto administrativo (en un caso como el litigioso, el tiempo gastado desde la valoración inmotivada).

Por ejemplo, si un contribuyente adquiere un inmueble y, tras una comprobación de valores, el TEAR anula la liquidación por falta de motivación el 13 de octubre de 2022, la Administración tiene un plazo de seis meses desde el día siguiente a la notificación de esa resolución para remitir un nuevo acuerdo de liquidación. Si excede este plazo, la nueva comprobación de valores podría ser extemporánea.

Las consecuencias a la actuación extemporánea de la Administración en perjuicio de la seguridad jurídica son claras. Por ejemplo, el artículo 26.4 LGT le impide exigir intereses por el tiempo en que exceda los plazos fijados para resolver por causa imputable a la Administración.

Casos Prácticos y Estrategias para el Contribuyente

Dada la complejidad de estos procedimientos, es fundamental que los contribuyentes estén alerta a los plazos y al desarrollo de las actuaciones administrativas. Si se sospecha que puede operar la prescripción o que la Administración ha incurrido en una duración excesiva del procedimiento, es recomendable buscar asesoramiento legal especializado.

Una estrategia común es reservar la alegación de caducidad hasta la vía económico-administrativa o contencioso-administrativa, ya que una alegación temprana podría llevar a la Administración a iniciar un nuevo procedimiento antes de que opere la prescripción. Sin embargo, en vía contencioso-administrativa, no hay problema en realizar la alegación de caducidad directamente.

La Ley 11/2021 introdujo el valor de referencia como base mínima de tributación para la adquisición de inmuebles, afectando a las transmisiones onerosas (ITP) y gratuitas (ISD). No obstante, Hacienda sigue iniciando comprobaciones de valores para revisar las transmisiones realizadas antes del año 2022, y para aquellos inmuebles sin valor de referencia, donde el contribuyente debe tributar por el valor de mercado.

Tabla de Plazos Clave en Comprobación de Valores

Es importante recordar que la caducidad de un procedimiento no siempre conduce a la prescripción, pero sí elimina los efectos interruptivos que las actuaciones administrativas pudieran haber generado, abriendo la puerta a que, por el transcurso del tiempo, opere la prescripción de la acción para determinar la deuda tributaria.