Guía Completa sobre el Procedimiento de Comprobación de Valores de la Hacienda Pública

El procedimiento de comprobación de valores es una herramienta fundamental de la Administración Tributaria para asegurar la correcta aplicación de los tributos. Se trata de un procedimiento administrativo, de ámbito tributario, regulado en el artículo 57 de la Ley General Tributaria (LGT), mediante el cual la Administración comprueba el valor de ciertas rentas, productos, bienes o servicios que determinan una obligación tributaria.

La aplicación del tributo requiere de la correcta y previa valoración de la renta o bien que determinen la obligación tributaria. Por ese mismo motivo, la comprobación de valores puede o no estar incardinada dentro de un procedimiento de comprobación o inspección tributaria. Dicha valoración puede recaer sobre hechos imponibles declarados por los obligados tributarios, o bien nacer al amparo de un procedimiento de comprobación o inspección tributaria. No se considerarán actuaciones de comprobación de valores aquellas en las que el valor de las rentas, productos, bienes o elementos de la obligación tributaria resulte directamente de una ley o de un reglamento.

Las actuaciones de comprobación de valores aparecen recogidas en la Ley como una función administrativa atribuida tanto a la gestión como a la inspección tributaria. La Agencia Tributaria, por tanto, podrá comprobar el valor de los elementos determinantes de las obligaciones tributarias.

Medios y Criterios de Comprobación de Valores

La Administración Tributaria cuenta con un conjunto plural y heterogéneo de medios de valoración para comprobar el valor declarado por el obligado tributario, sin que exista prioridad entre ellos. Por lo tanto, hay discrecionalidad administrativa a la hora de utilizar unos u otros.

El valor declarado por el contribuyente en su autoliquidación podrá ser comprobado por la Administración tributaria mediante los medios de comprobación establecidos en el Artículo 57 de la LGT, entre los que se encuentran:

• Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal.
• Precio o valor declarado correspondiente a otras transmisiones del mismo bien realizadas dentro del plazo que reglamentariamente se establezca.

Ello no significa que la Administración pueda utilizar el medio de valoración que le venga en gana, sin necesidad de especificar cuál ha sido el medio utilizado y los criterios por los que se ha elegido dicho medio de valoración, y con arreglo al cual se ha llegado a una valoración concreta (Artículo 134.3 LGT). El dictamen de peritos para valorar un bien será obligatorio para la Administración siempre que se trate de bienes singulares o bienes de los que no pueden obtenerse todas las circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas.

El reconocimiento personal del bien, en el dictamen de peritos, será necesario siempre que se trate de bienes singulares o de bienes de los que no puedan obtenerse todas sus circunstancias relevantes en fuentes documentales contrastadas. En los dictámenes de peritos deberá expresarse de forma concreta los elementos de hecho que justifican la modificación del valor declarado, así como la valoración asignada.

Iniciación y Desarrollo del Procedimiento de Comprobación de Valores

El procedimiento de comprobación de valores se inicia de oficio, siendo una potestad que se otorga a la Administración Tributaria para la verificación de los datos aportados por el obligado tributario en sus declaraciones.

Formas de Inicio del Procedimiento

El Artículo 134.1 LGT establece que el procedimiento de comprobación de valores se podrá iniciar mediante:

1. Una comunicación de la Administración actuante.
2. Notificación conjunta de las propuestas de liquidación y valoración, cuando se cuente con datos suficientes.

El procedimiento de comprobación de valores es el procedimiento que se inicia con una propuesta de valoración que puede ir acompañada de la correspondiente liquidación, debiendo ser debidamente motivada con expresión de los medios y criterios empleados (Artículo 134 LGT).

La Administración tributaria deberá notificar a los obligados tributarios las actuaciones que precisen de su colaboración. En estos supuestos, los obligados deberán facilitar a la Administración Tributaria la práctica de dichas actuaciones (Artículo 134.2 LGT). Las actuaciones de comprobación de valores podrán desarrollarse en las oficinas públicas, en los locales del obligado tributario o en el domicilio constitucionalmente protegido de éste siempre que, en este último caso, se cuente con consentimiento expreso del interesado o autorización judicial.

Excepciones a la Comprobación de Valores

El Artículo 134.1 LGT prohíbe a la Administración Tributaria proceder a la comprobación de valores en aquellos casos en los que el obligado tributario hubiera declarado:

• Utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los medios previstos en el Artículo 57 LGT.
• De acuerdo con el valor que le haya sido comunicado por la Administración Tributaria como información con carácter previo a la adquisición o transmisión de bienes inmuebles (conforme a lo dispuesto en el Artículo 90 LGT y el Artículo 69 del Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria y de Desarrollo de las Normas Comunes de los Procedimientos de Aplicación de los Tributos (RGGIT/RGAT)).

Propuesta de Regularización y Trámite de Alegaciones

Si el valor determinado por la Administración Tributaria es distinto al declarado por el obligado tributario, aquélla, al tiempo de notificar la propuesta de regularización, comunicará la propuesta de valoración debidamente motivada, con expresión de los medios y criterios empleados (Artículo 134.3 LGT). La propuesta de valoración resultante de las actuaciones de comprobación de valores deberá ser motivada con sucinta referencia a los hechos y fundamentos de derecho (Artículo 103.3 LGT). A tal efecto, dicha propuesta recogerá expresamente la normativa aplicada y el detalle de su aplicación.

Una vez realizadas las actuaciones de comprobación de valores por la Administración actuante, si el valor resultante de las mismas es distinto al declarado por el obligado tributario, la Administración tributaria procederá a regularizar la situación del obligado tributario. Con dicha notificación se abrirá el trámite de alegaciones que no podrá tener una duración inferior a 10 días ni superior a 15 (si bien el obligado tributario podrá solicitar la ampliación de dicho plazo).

En el caso concreto del procedimiento de comprobación de valores, siempre que el valor determinado por la Administración tributaria sea distinto al declarado por el obligado tributario, deberá notificarse propuesta de regularización y de valoración, abriendo con ello el trámite de alegaciones.

Conforme al reglamento de desarrollo, la valoración administrativa servirá de base a la liquidación provisional que se practique, sin perjuicio de que se pueda iniciar un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección respecto a otros elementos de la obligación tributaria.

El Papel de las Declaraciones y Autoliquidaciones del Obligado Tributario

Las autoliquidaciones son una clase especial de declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para liquidar el tributo y otros de carácter informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria a ingresar o, en su caso, la cantidad que resulta a devolver o a compensar (Artículo 1.1.2 de la LGT).

Rectificación de Autoliquidaciones

El obligado tributario puede solicitar la rectificación de sus autoliquidaciones solo en el supuesto de que el error cometido vaya en contra de los intereses del propio obligado tributario (esto es, que el obligado tributario entienda que debería haber ingresado una cantidad inferior, o solicitado una devolución o una compensación superior, a la anteriormente autoliquidada). Si el error perjudica a la Administración, se deberá presentar una autoliquidación complementaria.

No obstante, cuando lo establezca la normativa propia del tributo, la rectificación deberá ser realizada por el obligado tributario mediante la presentación de una autoliquidación rectificativa, utilizando el modelo normalizado de autoliquidación que se apruebe. Por ejemplo, si un contribuyente aprecia 2 años después de presentar su autoliquidación por IRPF que no incluyó una exención a la que tenía derecho, deberá presentar una autoliquidación rectificativa para obtener la devolución que no obtuvo en su momento.

El plazo máximo para notificar la resolución de este procedimiento será de seis meses. Cuando la rectificación de una autoliquidación origine una devolución derivada de la normativa del tributo y hubieran transcurrido seis meses sin que se hubiera ordenado el pago por causa imputable a la Administración tributaria, esta abonará el interés de demora sobre el importe de la devolución que proceda, sin necesidad de que el obligado lo solicite. A estos efectos, el plazo de seis meses comenzará a contarse a partir de la finalización del plazo para la presentación de la autoliquidación o, si este hubiese concluido, a partir de la presentación de la solicitud de rectificación.

Procedimientos de Comprobación Limitada e Inspección

La comprobación de valores también podrá realizarse como una actuación concreta en los procedimientos iniciados mediante declaración, en los procedimientos de comprobación limitada y en los procedimientos de inspección (tal y como establece el Artículo 159.1 RGGIT). Cuando la comprobación de valores se realice en alguno de estos procedimientos y dicha comprobación no se realice por el órgano que tramita el procedimiento, el valor comprobado se incorporará al procedimiento del que trae causa (Artículo 159.2 RGGIT).

En este caso, el procedimiento será el establecido para la comprobación de valores en el Artículo 134 LGT y en el Artículo 160 RGGIT, “salvo lo relativo al plazo máximo de resolución, que será el del procedimiento que se esté tramitando” (Artículo 159.3 RGGIT). Cuando las actuaciones de comprobación de valores se realicen en un procedimiento de inspección, las facultades de la Administración Tributaria serán las reconocidas por la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y por este Reglamento a los órganos de inspección (Artículo 159.3 RGGIT).

Cualquiera que sea el procedimiento en el que se realice la comprobación de valores, los obligados tributarios tendrán derecho a promover la tasación pericial contradictoria.

La Tasación Pericial Contradictoria (TPC)

La tasación pericial contradictoria (TPC) es un medio de impugnación a disposición de los interesados, que procede cuando la Administración les notifica una liquidación como consecuencia de una comprobación de valores y no están de acuerdo con los valores comprobados administrativamente. Constituye un mecanismo de corrección de la valoración administrativa, previsto para confirmar o corregir el resultado de una previa comprobación de valores efectuada por la Administración.

Mecanismo y Efectos de la TPC

Este procedimiento se tiene que promover dentro del primer recurso o reclamación que sea procedente contra la liquidación efectuada de acuerdo con los valores comprobados, o si la normativa del tributo lo prevé, contra el acto de comprobación de valores.

Cuando la valoración derive de un procedimiento único y autónomo de comprobación de valores, ésta podrá ser objeto de impugnación por parte del contribuyente. Sin embargo, cuando constituya un mero acto de trámite, dentro de un procedimiento de comprobación o inspección tributaria, la valoración no será susceptible de impugnación. Pero los obligados tributarios sí podrán promover tasación pericial contradictoria, o plantear cuestión relativa a la valoración con ocasión de recursos o reclamaciones que se interpongan contra el acto de liquidación.

En el caso de que el procedimiento de comprobación de valores no sea autónomo, es decir, se incardine dentro de otro procedimiento de comprobación o inspección más amplio, se podrá promover tasación pericial contradictoria por parte del contribuyente, dentro del plazo de un mes, contra el acto de liquidación que resuelva el procedimiento. En cambio, cuando el procedimiento de comprobación de valores sea autónomo, entonces la tasación pericial contradictoria podrá instarse dentro del plazo de impugnación del acto de valoración.

En el procedimiento de tasación pericial contradictoria, el interesado deberá aportar la valoración realizada por su propio perito. La valoración de la persona perita del obligado tributario prevalece bajo ciertas condiciones:

Si la diferencia es superior a los umbrales establecidos, deberá designarse un perito tercero. Designado perito tercero, se le entregará relación de los bienes y derechos a valorar, así como hojas de aprecio de los peritos anteriores. Dispondrá del plazo de un mes para confirmar alguna de las valoraciones anteriores o dar una nueva valoración. El perito tercero podrá solicitar entrega a cuenta de sus honorarios de forma previa. Si la tasación del perito tercero supera en un 20% el valor declarado por el obligado, entonces este correrá con el pago de sus honorarios.

Asimismo, se reconoce la posibilidad de que el interesado se reserve el derecho a promover la tasación pericial contradictoria cuando estime que la notificación de la liquidación con la correspondiente valoración no contiene expresión suficiente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados y denuncie dicha omisión en un recurso de reposición o en una reclamación económica-administrativa. En tales casos, el plazo para solicitar la tasación pericial contradictoria o para interponer recurso de reposición o reclamación económico-administrativa contra la liquidación, empezará a contarse una vez que adquiera firmeza en vía administrativa el acuerdo que resuelva el recurso de reposición o la reclamación económico-administrativa desestimando la omisión de datos o motivos para la elevación de la valoración en la liquidación.

Jurisprudencia Relevante sobre la TPC y Plazos

El Tribunal Supremo ha establecido que el procedimiento de TPC tiene su origen con la solicitud por el obligado tributario. Este procedimiento puede terminar de diversos modos y culmina con una nueva liquidación conforme a la valoración determinada en la tasación, lo que impide una nueva comprobación de valor por la Administración tributaria sobre los mismos bienes o derechos.

El Tribunal Supremo también ha indicado que a la TPC le resulta aplicable el plazo máximo de resolución de 6 meses del Artículo 104.1 LGT, ya que la Administración tiene la obligación de resolver todas las cuestiones que se planteen. Sin embargo, el incumplimiento de este plazo no determina el silencio positivo ni que se acepte la valoración propuesta por el perito del obligado tributario, dado que el cometido de la solicitud de TPC no es que prevalezca la valoración del perito del obligado tributario, sino el de "corregir", "discutir" o "combatir" la tasación del perito de la Administración.

Recientemente, el Tribunal Supremo ha establecido que en la tramitación de un procedimiento de comprobación de valores, las actuaciones que desarrolla la Administración para justificar su iniciación, como la solicitud de un dictamen de peritos para verificar el valor del bien, suponen el inicio del procedimiento, incluso si se realizan de forma previa al inicio formal del mismo. Esto implica que el tiempo transcurrido desde la emisión de dicho dictamen debe contabilizarse para el plazo máximo de seis meses.

Aspectos Clave del Procedimiento y Garantías del Contribuyente

Plazos y Caducidad

El plazo máximo para notificar la valoración y, en su caso, la liquidación prevista en este artículo será de seis meses desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio. En el cómputo de dicho plazo deberán tenerse en cuenta los supuestos de interrupción justificada y de dilaciones por causas no imputables a la Administración. La concesión por la Administración de la ampliación de cualquier plazo de tramitación será causa de dilación por el tiempo que transcurra desde el día siguiente al de la finalización del plazo inicialmente previsto hasta la fecha fijada en segundo lugar.

En ausencia de notificación en plazo, el procedimiento se entenderá caducado. Declarada la caducidad, la Administración podrá volver a iniciar el procedimiento dentro del plazo de prescripción. Por último, en las liquidaciones que se dicten, no se exigirán intereses de demora hasta la finalización del plazo voluntario de ingreso abierto por la notificación de la liquidación resultante.

Notificación y Motivación

El acto de comprobación de valores debe estar suficientemente motivado, conforme al Artículo 103.3 de la LGT. Esta motivación es crucial, ya que la obligación de motivación del inicio del procedimiento de comprobación de valores hace que el dictamen pericial sea parte del procedimiento de comprobación de valores. No es admisible que la fuente de las razones para la comprobación sea la mera disparidad del valor declarado con el que resulte de los coeficientes aprobados; debe motivarse que hay algo que merece ser comprobado.

Efectos sobre Otros Obligados Tributarios

El Artículo 134.4 de la LGT establece que en aquellos supuestos en los que el valor comprobado por la Administración debe producir efectos para otros obligados tributarios, aquélla queda vinculada por dicho valor en relación con los demás interesados. Cuando la Administración haya fijado el valor real de un bien, ello impide que pueda fijarse una valoración distinta en los demás tributos que recaigan sobre el mismo bien o valor real. Por tanto, dicha valoración vinculará, no solo a los obligados tributarios, sino también a la Administración, en su relación con ellos.

La ley propia de cada tributo podrá establecer la obligación de notificar a dichos interesados el valor comprobado para que puedan promover su impugnación o la tasación pericial contradictoria.