La Actividad Empresarial y su Tributación en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales

En el ámbito empresarial, la venta de negocios o la transmisión de activos son decisiones estratégicas que generan numerosas dudas desde una perspectiva fiscal. Es fundamental conocer cómo y cuándo se aplican los impuestos para evitar errores fiscales que puedan tener consecuencias financieras a largo plazo. El presente artículo tiene por objeto tratar de forma resumida la posible tributación que se origina para una empresa como consecuencia de la transmisión de una rama de actividad o negocio, cuando la adquisición se articula a través de una compraventa de activos.

En este sentido, conviene anticipar que, con carácter general, bajo Derecho español, una compraventa de activos puede quedar sujeta a dos impuestos fundamentalmente: el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPyAJD).

Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO)

Objeto del Impuesto

Este impuesto grava las transmisiones patrimoniales onerosas (es decir, retribuidas) de toda clase de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas y que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español o en territorio extranjero cuando, en este último supuesto, el obligado al pago del impuesto tenga su residencia en España. La característica de esta modalidad del impuesto es que siempre media una contraprestación en la transmisión, por ejemplo, el pago de un precio por el bien o derecho.

Hecho Imponible

El hecho imponible abarca las transmisiones patrimoniales onerosas por actos "inter vivos" de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. También incluye la constitución, y la ulterior ampliación de su contenido, de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas, salvo cuando estas últimas tengan por objeto la cesión del derecho a utilizar infraestructuras ferroviarias o inmuebles o instalaciones en puertos y aeropuertos.

Asimismo, se consideran otros actos equiparables a las transmisiones patrimoniales, a efectos del impuesto, como son las adjudicaciones en pago y para pago de deudas, y las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas, los excesos de adjudicación declarados (excepto en determinados supuestos), los expedientes de dominio, las actas de notoriedad, las actas complementarias de documentos públicos, las certificaciones expedidas a efectos de la ley Hipotecaria y los reconocimientos de dominio a favor de persona determinada.

No estarán sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas las operaciones realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.

Devengo

El devengo del impuesto se produce el día en que se realice el acto o contrato gravado.

Obligados al Pago

• Adquirente: En caso de transmisiones de bienes y derechos de toda clase.
• Acreedor afianzado: En caso de constitución de fianzas.
• Prestatario: En caso de constitución de préstamos de cualquier naturaleza.
• Arrendatario: En caso de constitución de arrendamientos.
• Pensionista: En caso de constitución de pensiones.
• Concesionario: En caso de que se otorguen concesiones administrativas.
• Beneficiario: En los casos de constitución de derechos reales a su favor, en los reconocimientos de dominio hechos a favor de persona determinada, y en los actos y contratos administrativos equiparados a la concesión.
• Promotor: En los casos de que se promuevan expedientes de dominio, actas de notoriedad, actas complementarias de documentos públicos y certificaciones a que se refiere el artículo 206 de la Ley Hipotecaria.
• Responsable subsidiario: Responden de las obligaciones tributarias siempre que dicha responsabilidad esté determinada en una ley, y el deudor principal haya sido declarado fallido tras el procedimiento de recaudación correspondiente.
• Funcionario: Cuando autorizase el cambio de sujeto pasivo de cualquier tributo estatal, autonómico o local, cuando tal cambio suponga directa o indirectamente una transmisión gravada por el presente impuesto y no hubiera exigido previamente la justificación del pago del mismo.
• Prestamista: Cuando percibiera total o parcialmente los intereses o el capital o la cosa prestada, sin haber exigido al prestatario justificación de haber satisfecho el impuesto.

Base Imponible

La base imponible estará constituida por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituye o ceda, pudiendo la Administración, en todo caso, comprobar el valor declarado. La ley 11/2021, de 9 de julio, de Medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal modificó la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sustituyendo el término valor real por valor e indicando que, salvo que resulte aplicable alguna regla específica regulada en el propio articulado de la norma, se considerará por valor, el valor de mercado (siendo este el precio más probable por el que podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas).

Bienes Inmuebles

En el caso de bienes inmuebles, su valor será el valor de referencia publicado por Catastro a la fecha de devengo del impuesto. El valor de referencia de un inmueble a la fecha del devengo será, por tanto, la base imponible mínima de tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. No obstante, si el valor declarado, el precio o la contraprestación pagada son superiores al valor de referencia del inmueble, se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes.

Los valores de referencia se publicarán por Catastro en su Sede Electrónica. Puede obtener más información publicada por Catastro sobre el valor de referencia (preguntas y respuestas frecuentes).

Cuando no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General de Catastro, la base imponible, sin perjuicio de la comprobación administrativa, será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados o el valor de mercado. En el caso de que, realizada la consulta, el inmueble no dispusiera de valor de referencia, puede utilizar la calculadora disponible para conocer el valor fiscal del inmueble por el método de estimación por referencia (en el caso de bienes urbanos) o por precios medios (en el caso de bienes rústicos).

En todo caso, el valor proporcionado es informativo y no impide que puedan utilizarse otros medios de comprobación de los previstos en el artículo 57 de la Ley General Tributaria.

Transmisión de Vehículos

Se aplicarán los precios medios que publica la ORDEN HAC/1501/2025, de 17 de diciembre y la Orden de 5 de diciembre de 2025 por la que se aprueban los precios medios en el mercado para estimar el valor de determinados vehículos usados, a efectos de la liquidación de los hechos imponibles de los Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones, que se devenguen en el año 2026 y que no figuren en las tablas de precios medios de venta aprobados por el Ministerio de Hacienda.

Tipos Aplicables

El ITP es un impuesto estatal cedido a las Comunidades Autónomas, tanto en el 100% de su recaudación como en el ejercicio de determinadas competencias normativas. Los tipos impositivos pueden variar significativamente según la Comunidad Autónoma.

Transmisiones de Bienes Inmuebles y Derechos Reales

Con efectos desde el 29 de junio de 2012, con carácter general, en las transmisiones de bienes inmuebles, así como en la constitución y la cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los derechos reales de garantía, la cuota tributaria se obtendrá aplicando sobre la base liquidable la siguiente tarifa:

Otros tipos específicos incluyen:

• 8%: Aplicable a las concesiones administrativas y a los actos y negocios administrativos fiscalmente equiparados a aquellas, como constitución de derechos, siempre que dichos actos lleven aparejada una concesión demanial, derechos de uso o facultades de utilización sobre bienes de titularidad de entidades públicas calificables como inmuebles conforme al artículo 334 del Código Civil. También a la ulterior transmisión onerosa por actos «inter vivos» de las concesiones y actos asimilados.
• 7%: En las transmisiones de inmuebles que vayan a constituir vivienda habitual del adquirente, siempre que se cumplan simultáneamente los siguientes requisitos a partir del 8 de abril de 2025:
  • Que el valor de la vivienda no supere los 200.000 euros.
  • Que la suma de las bases imponibles general y del ahorro del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del adquirente no sea superior a 30.000 euros en tributación individual o a 55.000 euros en caso de tributación conjunta. Se considerará que cumplen este requisito aquellas personas que, aunque no estén obligadas a presentar la declaración del IRPF, sus ingresos netos no superen los límites señalados. A los efectos de computar los rendimientos correspondientes, se equipara el tratamiento fiscal de los cónyuges con el de las parejas de hecho inscritas.
• 6%: En las transmisiones de inmuebles que vayan a constituir vivienda habitual del adquirente que no tengan la consideración de viviendas de protección oficial de precio máximo legal por contribuyentes que tengan menos de 36 años, siempre que se cumplan simultáneamente ciertos requisitos de valor de vivienda e ingresos. También en la adquisición de inmuebles destinados a desarrollar una actividad empresarial o un negocio profesional, y en la transmisión, así como en la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, de bienes muebles y semovientes.
• 5%: Con efectos desde el 18 de diciembre de 2013, en la transmisión de inmuebles incluidos en la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial o profesional, y el tipo aplicable a la transmisión onerosa de inmuebles que vaya a constituir la sede del domicilio fiscal o un centro de trabajo de sociedades o empresas de nueva creación.
• 4%: En las transmisiones de viviendas calificadas de Protección Oficial con precio máximo legal, siempre que las mismas constituyan o vayan a constituir la vivienda habitual del adquirente. También en las adquisiciones de viviendas habituales que no tengan la consideración de viviendas de protección oficial de precio máximo legal por contribuyentes que tengan menos de 36 años y cumplan requisitos específicos. Además, en las transmisiones de vehículos comerciales e industriales ligeros usados de hasta 3.500 Kg. de masa máxima autorizada siempre que la adquisición se efectúe por parte de contribuyentes que realicen actividades económicas sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o al Impuesto sobre Sociedades y que se afecten a la actividad. Por último, en las adquisiciones de viviendas habituales ubicadas en zonas rurales y en las adquisiciones de inmuebles ubicados en zonas rurales, destinados exclusivamente a constituir o continuar una actividad empresarial, excepto la de arrendamiento, o un negocio profesional, cumpliendo ciertos requisitos.

Otros Tipos

• 1%: Aplicable a las adquisiciones de los vehículos de turismo, ciclomotores y motocicletas clasificados en el Registro de Vehículos con la categoría ambiental «0 emisiones».
• 0,3%: En arrendamientos de bienes inmuebles, vigente a partir del 1/1/2022. Para hechos imponibles anteriores a esa fecha, rige la tarifa establecida por la normativa estatal.

Reducción de Capital y Condonación de Dividendos Pasivos

La sociedad Gaseaín, SA ha llevado a cabo una reducción de capital para condonar dividendos pasivos. Se condonan dividendos pasivos por un importe global equivalente al de la reducción del capital social. Dicha condonación afecta a cada una de las acciones en cantidad equivalente a su pérdida de valor nominal. La reducción de capital tiene lugar mediante la condonación de dividendos pasivos a los socios. No obstante, el TS ha establecido que la reducción de capital con condonación de dividendos pasivos, cuando todavía no eran exigibles, no tributa por el ITP y AJD -modalidad operaciones societarias-.

El tipo de gravamen para este tipo de operaciones será siempre del 1 %.

La Transmisión de Actividad Empresarial y el IVA

La Transmisión de Rama de Actividad: Concepto

En el caso de la transmisión de rama de actividad, el primer paso es definir qué es lo que se entiende por este concepto. A tal efecto, una rama de actividad puede definirse como un conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

En otras palabras, se trata de un conjunto de activos que, conjuntamente considerados, constituyen un establecimiento mercantil o una parte autónoma de una empresa, capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, pero que no comprende la mera cesión de bienes, como la venta de existencias, sino la transmisión de todos los elementos necesarios para el desarrollo de un negocio.

Régimen de Tributación: No Sujeción a IVA e ITP

Cuando lo que se transmite es una verdadera rama de actividad y no meros activos individualizados, el régimen de tributación resulta ciertamente más flexible. Ello, dado que, salvo excepciones, la operación de transmisión no resulta sujeta a IVA ni tampoco a ITPyAJD. Esto se debe a que la Ley 37/1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido, en su artículo 7.1, establece la no sujeción al impuesto de las transmisiones de una rama de actividad, en la medida en que conforme un verdadero negocio o unidad productiva autónoma.

Lo que es irrelevante a los efectos de la no sujeción es que el adquirente continúe o no la misma actividad del transmitente de la rama de actividad, siempre que se acredite por el adquirente la intención de mantener los activos adquiridos afectos al desarrollo de una actividad económica.

En cuanto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la regla general es que una transmisión de rama de actividad tampoco tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas en la medida en que el apartado 5 del artículo 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, el cual regula el impuesto aludido, indica que no están sujetas al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas las operaciones de transmisión que sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.

Consideraciones Adicionales en la Transmisión de Negocios

• La misma comunidad constituida u originada por actos mortis causa cuando continúe en régimen de indivisión la explotación del negocio del causante por un plazo superior a tres años.
• Resulta fundamental discernir si el conjunto de bienes objeto de transmisión configura una unidad económica autónoma, independientemente de la transferencia del inmueble en el que se desarrolla la actividad. Para ello, es imprescindible que los elementos transferidos constituyan una unidad económica autónoma con capacidad para ejercer una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en la sede del transmitente.
• En ocasiones el inmueble en el que se ejerce la actividad, puede estar arrendado. Se trata de una situación frecuente en la que el inmueble no se transmite, por no ser este propiedad del transmitente. Considerando la necesidad del inmueble para el ejercicio de la actividad, y que este se puede poner a disposición del comprador mediante la firma de un contrato de arrendamiento, que va a permitir la continuidad de la actividad económica es posible aplicar la no sujeción en base a la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea.
• Es fundamental señalar que la mera transferencia de bienes o derechos quedaría excluida de la no sujeción al IVA.
• Se recomienda que la transacción se formalice mediante escritura pública. Esta formalización resulta esencial para establecer y documentar de manera fehaciente la intención del adquirente de afectar los activos a la actividad económica y de dar continuidad a la misma.

Tributación de la Segunda Transmisión de Inmuebles: Renuncia a la Exención de IVA

Según la ley del impuesto sobre el patrimonio, la regla general es que las segundas y ulteriores entregas de inmuebles (es decir, las que no realiza directamente el promotor) están exentas de IVA y tributan por el impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas (ITP). El comprador deberá liquidar el ITP que tiene un tipo que varía entre el 7% y el 10% del valor real del inmueble. El porcentaje final a pagar dependerá de en qué comunidad autónoma esté ubicado el inmueble. El hecho de tener que pagar el ITP puede suponer un problema para un empresario o profesional porque no se lo puede deducir y supondrá un aumento del coste de la transmisión. Pero, existe una solución: la renuncia a la exención de IVA, de manera que la transmisión de inmuebles tribute por IVA en lugar de por ITP.

Requisitos para la Renuncia a la Exención de IVA

Los requisitos para renunciar a la exención de IVA y que la transmisión de inmuebles tribute por este impuesto son los siguientes:

• El transmitente o vendedor debe ser sujeto pasivo de IVA.
• El adquirente o comprador también debe ser sujeto pasivo de IVA y debe actuar en la operación como empresario o profesional.
• El adquirente debe tener derecho a la deducción total o parcial del IVA soportado.
• El transmitente debe comunicar de forma fehaciente al adquirente la renuncia a la exención de IVA.

Para que se pueda aplicar la renuncia a la exención de IVA en la transmisión de inmuebles se deben cumplir todos los requisitos. Si no se cumple alguno no se puede aplicar la renuncia.

¿Cómo se Renuncia a la Exención de IVA en la Práctica?

Para poder renunciar a la exención de IVA en la transmisión de inmuebles es fundamental consultar con una asesoría fiscal que estudie la operación y analice si se puede aplicar la renuncia. A continuación, se incluirá en la escritura pública de compraventa que se otorga ante notario una cláusula en la que figure la renuncia a la exención. Esta cláusula servirá como notificación fehaciente de la renuncia y como justificación de que el comprador cumple con los requisitos necesarios para renunciar.

Inversión del Sujeto Pasivo en la Transmisión de Inmuebles con Renuncia a la Exención de IVA

Cuando en una operación de transmisión de inmuebles se renuncia a la exención de IVA se produce lo que se llama inversión del sujeto pasivo. Esto quiere decir lo siguiente:

• El vendedor del inmueble no deberá repercutir el IVA en la factura que emita por la transmisión del inmueble, simplemente deberá mencionar que en la operación se produce una inversión del sujeto pasivo de acuerdo con la ley del IVA.
• El comprador será quien deba autorrepercutirse y liquidar el IVA aplicable y podrá deducírselo en la misma declaración.

¿En qué Casos es Aconsejable Renunciar a la Exención de IVA?

Como regla general, la renuncia a la exención de IVA será mejor realizarla en aquellos casos en los que sea posible deducirse el 100% del IVA soportado. En los casos de prorrata, como no es posible deducirse el 100% del IVA soportado, un asesor fiscal experto debe analizar si la renuncia compensa, puesto que quizás sea más beneficioso tributar por ITP, considerando también que se deberá tributar por Actos Jurídicos Documentados (AJD), por aplicación de la normativa de las comunidades autónomas.

Es necesario considerar que cuando la operación de transmisión de inmuebles tributa por IVA también se aplica el AJD, ya que la operación se formaliza en una escritura pública ante Notario y se inscribe en el registro de la propiedad. Por otro lado, en algunas comunidades autónomas el tipo que se aplica cuando se tributa por IVA, es superior al que se aplica cuando se tributa por ITP. Como consecuencia de todo lo anterior, en una operación de transmisión de inmuebles es fundamental un estudio fiscal exhaustivo para determinar si es mejor tributar por IVA (renunciando a la exención) o por ITP, siempre y cuando se cumplan todas las condiciones establecidas por la ley del IVA para poder renunciar.

Jurisprudencia Relevante y Unificación de Criterio

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) ha establecido en unificación de criterio que la transmisión global de una empresa que no se encuentre sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, tampoco está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en su modalidad de transmisiones onerosas (salvo los bienes inmuebles) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7.5 del RDL 1/1993. Esta interpretación se basa en la regla de incompatibilidad entre ambos tributos y las excepciones que el propio artículo establece para la transmisión global de patrimonio empresarial.

La doctrina del Tribunal Supremo, citada en algunas resoluciones, se refiere a supuestos de hecho acaecidos antes de la entrada en vigor del Real Decreto Ley 1/1993 que incluye la redacción actual del precepto. Por ello, la interpretación actual del artículo 7.5 del TRITP prevalece.