Cesión y Venta de Cartera de Clientes: Implicaciones Fiscales y Contables

La cesión o venta de la cartera de clientes es una operación habitual en diversos sectores profesionales y empresariales, especialmente en despachos de abogados o asesorías fiscales. Esta transacción implica la transmisión de un activo intangible de gran valor, que conlleva importantes implicaciones fiscales y contables tanto para el vendedor como para el comprador. Entender a fondo este proceso es crucial para cualquier empresario o profesional que contemple esta opción.

¿Qué es una Cartera de Clientes?

Una cartera de clientes se define como un registro que ordena a los clientes actuales y potenciales de una empresa. En definitiva, estará compuesta por aquellas personas que ya trabajan con la empresa o que de alguna manera han contactado con ella en el ámbito comercial. Una cartera de clientes es un documento donde vienen registrados todos los clientes actuales o potenciales del vendedor, junto con su documentación comercial para así personalizar la atención y generar las máximas oportunidades comerciales.

En dicho registro suelen venir incluidos los siguientes datos de los clientes:

• Nombre completo del cliente
• Dirección
• Teléfono de contacto y correo electrónico
• Situación económica
• Tipos de operaciones con el cliente
• Patrones de consumo, etc.

La cartera de clientes se define como el conjunto de clientes de una empresa o negocio, los cuales mantienen una relación comercial, generalmente a través de la compra o contratación de productos y servicios. Esta cartera es un activo intangible que puede tener un valor económico significativo, ya que permite generar ingresos continuos y mantener la estabilidad financiera de la empresa. Estos clientes forman parte del conjunto de bienes inmateriales de la entidad, conocidos como “fondo de comercio”.

En términos de gestión, la cartera de clientes abarca aspectos como la fidelización, la satisfacción del cliente y las estrategias de marketing, que ayudan a mantener y expandir esta base de clientes. Se considera cartera de clientes al grupo de clientes que los vendedores de una empresa han conseguido dentro de un área de venta y con los cuales interesa mantener relación y contacto, generalmente, dentro de una zona geográfica específica. Se podría decir que es una base de datos con la que se pretende obtener ventas y potenciales clientes. Es importante tener en cuenta que la parte más ambigua del mercado son los clientes desconocidos y las oportunidades que el mercado va presentando, por lo que una buena opción sería preparar planes de venta personalizados.

No debemos confundir la transmisión de una cartera de clientes con la de una unidad de negocio. La cartera de clientes solo se refiere a los clientes de la sociedad y no a su estructura de negocio. Si una asesoría, por ejemplo, vende el negocio completo, es lógico que incluya en la operación a su cartera de clientes, pero estaremos ante una operación distinta.

La Naturaleza Legal de la Cartera de Clientes

La gran pregunta que surge en torno a la cartera de clientes es si esta constituye un bien de propiedad exclusivo de la empresa o si, por el contrario, está sujeta a una serie de derechos y obligaciones que no permiten considerarla como una propiedad al uso. Desde un punto de vista estrictamente moral, la cartera de clientes podría entenderse como propiedad de la empresa, dado que ha sido la propia empresa quien ha invertido en el proceso de adquisición de esos clientes, ha mantenido la relación comercial con ellos y ha generado los productos o servicios que han originado el vínculo.

Sin embargo, esta visión entra en conflicto con la realidad de que la cartera de clientes está compuesta por una serie de relaciones contractuales con los propios clientes, quienes, en última instancia, tienen el derecho de decidir si continúan o no con la relación comercial.

En cuanto a la jurisprudencia, existen diversas sentencias que han abordado el tema de la propiedad de la cartera de clientes, estableciendo importantes declaraciones sobre cómo debe entenderse este activo. En general, se entiende que la cartera de clientes no puede ser considerada propiedad exclusiva de la empresa. En su momento, el juzgado Mercantil 1 de Zaragoza ya afirmó en sentencia que no existe la apropiación de la cartera de clientes por parte del socio, que también era trabajador, incluso aunque conoce el mercado y los potenciales clientes pues son fácilmente determinables y no son propiedad de la sociedad.

La Audiencia Provincial de Madrid, por su parte, afirmó en su SAP Madrid de 5 de mayo de 2017 que no es proclive a un entendimiento patrimonial de la clientela ya que esta no pertenece a ningún empresario, sino que forma parte de un mercado al que se le ofrecen productos y servicios y aquella toma o rechaza según sus preferencias. Un asunto públicamente notorio fue el de Banca March. En este caso, dicho banco demandó por una pérdida de clientela en beneficio de otro banco, provocada por la marcha de un alto directivo. Pues bien, tras aplicar dicho baremo, el juez afirmó que, en la voluminosa documentación existente en los autos, aportada por la demandante, no había referencia alguna a la existencia de engaño con el objeto de menoscabar su reputación. Asimismo, señaló que los demandados estaban en el área comercial y el activo no era el secreto industrial. En el mismo sentido, la SAP Valencia de 21 de julio de 2009 afirmó que «los clientes son libres para tomar la decisión que económicamente resulte más interesante, sin que medie actividad denigratoria, que no consta, u otra que fuere reprobable.

Aunque la cartera de clientes no es propiedad exclusiva de la empresa, su gestión sigue siendo fundamental para el éxito comercial de la misma. La empresa puede tomar medidas para proteger su cartera, incluyendo acuerdos de confidencialidad y cláusulas de no competencia en los contratos de trabajo. Las empresas suelen incluir cláusulas de confidencialidad en los contratos de trabajo para evitar que los empleados revelen información sensible sobre los clientes. Estas cláusulas pueden limitar el uso de la cartera de clientes fuera del ámbito de la empresa, lo que contribuye a proteger el valor de este activo intangible.

El concepto de competencia desleal es otro factor clave en la gestión de la cartera de clientes. Los tribunales han determinado que un trabajador no puede utilizar la información confidencial de la empresa ni actuar de forma desleal al intentar atraer a los clientes con los que mantenía relaciones comerciales. La cartera de clientes es un activo clave en la gestión empresarial, pero su propiedad no pertenece de manera exclusiva a la empresa. Diversas sentencias de los tribunales, tanto a nivel nacional como europeo, han subrayado que la relación con los clientes está sujeta a derechos contractuales y a la libertad de los mismos para elegir con quién hacer negocios. Como se puede ver, llevarse clientes no tiene por qué vulnerar la Ley de Competencia Desleal ni tampoco el régimen jurídico de la Ley de Sociedades de Capital cuando del socio se trata.

Implicaciones Fiscales de la Venta de Cartera de Clientes

La venta de la cartera de clientes tiene importantes implicaciones fiscales en diferentes impuestos, dependiendo de la naturaleza del vendedor (persona física o jurídica) y de las características específicas de la operación.

Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF)

En el caso de que quién transmita la cartera de clientes sea una persona física, esta cartera de clientes constituye un elemento patrimonial afecto a la actividad económica desarrollada por la persona física, tal como establece el artículo 20.1 de la ley 35/2006 del IRPF, si bien dicha cartera usualmente no tiene un reconocimiento contable explícito. Por ello, la transmisión de un elemento afecto a una actividad económica (empresarial o profesional) genera una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF. El importe obtenido por la venta de la carta de clientes deberá considerarse como ganancia patrimonial que deberá integrarse en la base imponible del ahorro.

Una de las cuestiones que ofrece dudas se refiere al impacto fiscal cuando se establece entre las partes un precio variable en función del rendimiento de la cartera de clientes transmitida. Esta cuestión fue abordada por la Dirección General de Tributos (DGT) en una consulta vinculante de fecha 5 de octubre de 2015 en la que concluyó que: “El consultante deberá realizar una estimación de cuál considera que vaya a ser el precio definitivo y total de la transmisión, de modo que, si opta por imputar la ganancia en el periodo impositivo correspondiente a la transmisión, presentará, de acuerdo con esa estimación, su declaración por dicho periodo. Si en posteriores ejercicios la cuantía que recibe del comprador difiere de la estimación anual previamente realizada, se deberá practicar la regularización consiguiente, mediante la presentación de una declaración complementaria, con los correspondientes intereses de demora, o rectificando la autoliquidación presentada.” Por otra parte, en la medida que el precio obtenido en la cesión de la cartera de clientes se pueda materializar en diversos ejercicios impositivos, al pactarse un precio variable, existirá la posibilidad de optar por imputar la ganancia patrimonial en función de los cobros que se vayan obteniendo.

Impuesto sobre Sociedades (IS)

En el caso de que la transmisión de una cartera de clientes se efectúe por parte de una persona jurídica, el rendimiento obtenido (diferencia entre el precio de cesión y el valor neto contable que en su caso constara en la contabilidad) se integrará en el resultado contable de la entidad, magnitud a partir de la que se forma la base imponible del impuesto sobre sociedades. Por tanto, no existe especialidad alguna en la transmisión de la cartera de clientes, en tanto que un activo de carácter intangible, en relación con la transmisión de otros elementos del activo. La adquisición de una cartera de clientes tendrá el tratamiento contable de fondo de comercio que podrá ser amortizado fiscalmente a razón de una vigésima parte anual.

Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA)

En el ámbito de la imposición indirecta, la transmisión de una cartera de clientes plantea la cuestión acerca de su sujeción al IVA. La Dirección General de Tributos (DGT) ha establecido que la cesión de una cartera de clientes no se considera una venta de bienes, sino una prestación de servicios a efectos del IVA. De acuerdo con el artículo 75.1.2º de la Ley del IVA (Ley 37/1992), el impuesto se devenga en el momento en que se presta el servicio. Si el importe de la venta se ha determinado provisionalmente y luego se ajusta, se deberá proceder a la rectificación del IVA repercutido conforme al artículo 89 de la Ley del IVA.

En la Ley del IVA se recoge que la transmisión de elementos que constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios no estará sujeta al impuesto. Por el contrario, cuando la transmisión de la cartera de clientes se acompañe de los medios materiales y humanos que permita sustentar la existencia de una unidad económica autónoma, la transmisión de la cartera de clientes, así como el resto de elementos, constituiría una operación no sujeta a efectos del IVA. Por lo tanto, la mera transmisión de una cartera de clientes es una operación gravada por el IVA cuando no se acompaña de los bienes y derechos que permita su funcionamiento como una unidad económica autónoma. Ejemplo: no se aplica la exención en el IVA la transmisión de cartera de clientes efectuada por una ortodoncista al cesar su actividad.

Si lo que se transmite, porque es solo lo que se tiene, es toda la cartera de clientes (nada más: ni despacho, ni mobiliario, ni fondo de comercio…) podría ser considerado como una “unidad económica autónoma” capaz de desarrollar por sí sola la actividad (STJUE Zita Modes Sarl de Noviembre de 2003). La operación no podía quedar no sujeta a IVA. Imaginemos que un profesional de seguros que solo tiene eso y se quiere jubilar. Entiende este Tribunal que para que una operación quede al margen de su sujeción al tributo basta la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma, por lo que no cabe exigir la transmisión de la totalidad del patrimonio, sino que basta la transmisión de un conjunto de activos, y pasivos en su caso, de una división de una sociedad que constituyen, desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. (TEAC 00/04267/2018/00/00 de 17/03/2021 , IVA).

Tenga en cuenta que la venta de la cartera de clientes es una operación independiente de la actividad económica que venía desarrollando, por lo que a la misma no sería aplicable cualquier tipo de exención por este motivo, como muchas veces alegan en el ámbito de la salud (médicos, dentistas, fisios…) o de los seguros (como agentes o corredores).

Consideraciones Contables

El traspaso de la cartera de clientes se considera una venta de elementos intangibles. Volvemos a insistir al hecho de que se trata solo de la compra de la cartera de clientes no de un negocio completo. En esta operación no podrá considerarse un fondo de comercio. El inmovilizado tendrá naturaleza intangible y se deberá amortizar en un plazo de diez años al no poder determinarse su vida útil de manera fiable.

Desde el punto de vista del adquirente de la cartera de clientes, en la medida que se desarrolle una actividad económica o empresarial, dicha adquisición cabría calificarla (atendiendo a los principios contables vigentes) como un fondo de comercio. En este sentido, es preciso recalcar que podrá considerarse como gasto deducible la amortización del precio satisfecho en la adquisición de una cartera de clientes en concepto de activo intangible, todo ello conforme a las normas del impuesto sobre sociedades. La adquisición de una cartera de clientes tendrá el tratamiento contable de fondo de comercio que podrá ser amortizado fiscalmente a razón de una vigésima parte anual.

Ejemplo Contable de Adquisición de Cartera de Clientes

El día 15 de mayo del año 01 nuestra sociedad adquiere una cartera de clientes de un profesional por un precio de 100.000 euros. (472) H.P. Los 4.000 euros de intereses corresponden a un año. Nota: en el ejemplo no hemos tenido en cuenta el posible deterioro de valor del intangible.

La operación de compra de cartera de clientes es normal que se realice con el pago al contado o con un aplazamiento a corto plazo. Tengamos en cuenta que el que vende es posible que vaya a cerrar su negocio y le interesa cobrarlo ya.

Formalización de la Cesión o Venta

El contrato de compraventa de empresa es un acuerdo mediante el cual el vendedor entrega a una persona física o jurídica la unidad de explotación comercial o industrial (la empresa) a cambio del pago de un precio. Este documento puede ser utilizado para la compraventa de una cartera de clientes entre profesionales. No es un requisito obligatorio que la compraventa se formalice en escritura pública ni que se haga constar por escrito en documento privado (principio de libertad de forma).

Para un mayor nivel de seguridad, las firmas deberían figurar no sólo en la sección final del documento, sino también en el borde izquierdo de cada página que compone el documento, incluyendo, en su caso, las páginas de los anexos en los que se pudiera adjuntar todo otro documento suplementario que también formaría parte del contrato.

Cese de Actividad y Obligaciones Tributarias

La condición de empresario o profesional a efectos del IVA se mantiene hasta que se produzca el cese efectivo en el ejercicio de la actividad, el cual no se puede entender producido mientras se lleve a cabo la liquidación del patrimonio empresarial o profesional y la venta de los bienes afectos a su actividad. Por lo tanto, si no se ha producido el cese efectivo, debes seguir presentando las autoliquidaciones de IVA, pudiendo solicitar la devolución, si procede, con la presentación del modelo 303 del cuarto trimestre del año en que ceses la actividad. Debes declarar las cuotas de IVA devengadas como consecuencia de las transmisiones o cesiones de uso a terceros de todo o parte del patrimonio empresarial o profesional, así como de la transferencia de bienes del patrimonio empresarial al patrimonio particular o al consumo del empresario (autoconsumos).

La transmisión de todo el patrimonio empresarial o de una unidad económica autónoma es una operación no sujeta a IVA. No se exige que el adquirente continúe realizando la misma actividad que el transmitente, sino que puede desarrollar una actividad distinta, siempre que acredite la intención de mantener los bienes adquiridos afectos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional. Deberás, además, presentar el resumen anual de IVA, modelo 390, correspondiente al ejercicio del cese.

A la muerte del empresario, las obligaciones tributarias pendientes se transmiten a los herederos, o al representante de la herencia yacente, mientras ésta no haya sido aceptada. Tendrán, asimismo, la obligación de presentar la declaración (modelo 303) correspondiente a todas las operaciones que se hubieran realizado hasta el fallecimiento, pudiendo deducir las cuotas de IVA soportado pendientes. La presentación se efectuará en la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria del domicilio del fallecido y la realizarán los herederos. Además, deberán presentar el modelo 390, resumen anual, del 1 al 30 de enero del año siguiente. Existen excepciones, por ejemplo, si la única actividad es la de arrendamiento de bienes inmuebles urbanos. Los herederos estarán obligados a presentar la correspondiente declaración censal de baja derivada del fallecimiento del causante en el plazo de seis meses desde el fallecimiento. En dicha declaración se informará de los datos relativos a la identificación de los sucesores. Si los bienes de inversión que se utilizaban en la actividad se encontraran todavía en período de regularización de las deducciones (4 años siguientes a la compra; 9 años para terrenos o edificaciones), por la transmisión a los herederos deberán practicar una regularización única por el tiempo de dicho período que quede por transcurrir. Si se transmite todo el patrimonio empresarial como una unidad económica autónoma, la operación no está sujeta a IVA, y el adquirente quedará subrogado en la posición del transmitente a efectos de seguir practicando la regularización el tiempo que reste. No está sujeto al IVA el traspaso de un local de negocios si se transmite con un conjunto de elementos que constituyan una unidad económica autónoma en el transmitente capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios (mobiliario, existencias, cartera de clientes, personal...). En otro caso, el traspaso es una prestación de servicios sujeta a IVA del 21%.