Guía Completa para la Actividad Empresarial de Alquiler de Locales Comerciales

El precio de los alquileres ha estado subiendo en los últimos años y no sólo el de las viviendas. Arrendar un local comercial que no está siendo utilizado por el propietario es la mejor manera de sacarle partido y obtener unos ingresos mensuales de forma sencilla. Sin embargo, surge una pregunta fundamental: ¿alquilar un local comercial es siempre una actividad económica?

No siempre que se alquila un local comercial esta actividad se considera como económica a efectos fiscales. La Dirección General de Tributos (DGT) ha establecido una serie de requisitos mínimos para considerar que el arrendamiento de un inmueble (sea una vivienda o un local) constituye una actividad económica.

La Calificación de Actividad Económica en el Arrendamiento de Inmuebles

La calificación de la actividad desarrollada por un contribuyente del Impuesto sobre Sociedades como actividad económica es un requisito esencial para la aplicación de determinados incentivos. Por ejemplo, de este requisito dependen la aplicación de la exención para evitar la doble imposición a la plusvalía obtenida en la transmisión de sociedades, el tipo impositivo especial del 15% para entidades de nueva creación, el régimen de entidades de reducida dimensión o el régimen de transparencia fiscal internacional. En el ámbito inmobiliario, la existencia de una actividad económica es, de hecho, uno de los requisitos que se exigen para la aplicación de determinados regímenes especiales, como el de las entidades dedicadas al arrendamiento de vivienda (EDAV) o el de las sociedades anónimas cotizadas de inversión en el mercado inmobiliario o SOCIMI.

Requisito del Empleado a Jornada Completa

El artículo 5.1 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) establece que, para considerar el arrendamiento de inmuebles como actividad económica, es necesario contar con al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa que se encargue de su gestión, requisito que se entenderá cumplido cuando se verifique en el grupo de sociedades y no en la propia entidad. Este requisito resulta especialmente restrictivo para muchas empresas del sector inmobiliario e inversores extranjeros, especialmente aquellos que optan por modelos de gestión externalizados, habituales en el mercado español. Este requisito no existía en la normativa del impuesto anterior a 2015, pero ya venía siendo exigido por las autoridades tributarias y nuestros tribunales por remisión a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (junto con el requisito de contar con un local separado dedicado exclusivamente a esta actividad, requisito ya eliminado). Desde los ejercicios iniciados a partir de 2015, este requisito se ha incorporado de manera expresa en la ley del impuesto.

Flexibilización por Parte de la DGT y Discrepancias Judiciales

A pesar de la exigencia legal de este requisito desde 2015, la DGT ha venido flexibilizando su alcance, entendiendo que aquel se cumple cuando la gestión del arrendamiento se realiza mediante la subcontratación de un gestor especializado y profesionalizado en aquellos supuestos en que la complejidad y las circunstancias del arrendamiento así lo requieran. Este criterio fue mantenido en numerosas resoluciones hasta 2018 (entre otras, en V2508-18). Casi seis años después, la reciente resolución V0090-24 ha venido finalmente a sentar este criterio más flexible y, dados los años transcurridos desde la última resolución de 2018, ha suscitado interés en el sector inmobiliario.

El supuesto analizado en esta ocasión se refiere a una entidad perteneciente a un grupo internacional inmobiliario con una cartera de más de 720 millones de euros en activos, que subcontrató la gestión de su patrimonio inmobiliario en arrendamiento a una empresa especializada. La DGT concluye que, dadas las circunstancias específicas del caso concreto (como la complejidad y dimensión del patrimonio gestionado, el elevado volumen de negocio y de ingresos, y el alto número de arrendatarios), se cumplen los requisitos para considerar que existe una actividad económica, aun cuando la entidad no cuente con un empleado contratado a jornada completa que se dedique de manera exclusiva a la gestión de la actividad de arrendamiento.

Este criterio, que parece ya asentado tras esta nueva resolución, al menos desde el punto de vista de la DGT, se adapta a la realidad del mercado de arrendamiento en España. No obstante, el artículo 5.1 de la LIS sigue exigiendo de manera taxativa y clara el cumplimiento del requisito del empleado a jornada completa, sin excepciones, para que la actividad de arrendamiento de inmuebles se califique como actividad económica, motivo por el que es posible que los tribunales sigan emitiendo sentencias con criterios contrarios al de la DGT, como la reciente sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de octubre de 2023 (recurso 836/2021). En esta sentencia se analiza el caso de una empresa propietaria de 15 viviendas en alquiler, donde el tribunal concluyó que el requisito del empleado se debe cumplir literalmente en sus estrictos términos “sin que pueda extenderse el concepto de actividad económica más allá de los supuestos que establece la Ley”.

La Cuestión de la "Necesidad"

Otra cuestión diferente que se suscita en este asunto es si, a pesar de que la sociedad cuente con medios personales para gestionar el arrendamiento (i.e. empleado o contrato de gestión), dichos medios son realmente “necesarios” para el desarrollo de la actividad (de tal forma que, si no son necesarios, la presencia de estos medios no determinará la existencia de una actividad económica a efectos fiscales). Este requisito adicional de “necesidad” del empleado (o, en su caso, del contrato de gestión) presenta especial complejidad, dado que no es posible tener certeza plena de en qué condiciones se puede entender que existe dicha necesidad, debiendo atender a las circunstancias concretas de cada caso. Sin duda, este es un requisito adicional no exento de controversia e incertidumbre.

La única conclusión que se extrae de todo esto es que a día de hoy no existe un criterio claro para poder especificar en qué casos el arrendamiento de locales comerciales supone una actividad económica y en cuáles no. Toda esta burocracia hace que perseguir que se considere como actividad económica el alquiler de locales comerciales en muchos casos sólo sea viable cuando se explotan varios inmuebles. En el resto de casos puede no llegar a merecer la pena, ya que supone invertir un tiempo y un dinero que no siempre se van a recuperar, sencillamente por una cuestión de impuestos.

Obligaciones Fiscales del Arrendador de Locales Comerciales

Si un particular obtiene rentas por arrendar un inmueble de su propiedad debe declarar las mismas en el IRPF al ser un rendimiento del capital inmobiliario. Para el arrendamiento de un local de negocio a un profesional o empresa, Hacienda impone una serie de obligaciones tributarias y formales que el arrendador debe cumplir.

Alta en Hacienda: Modelo 036 o 037

Los propietarios de locales que quieran alquilarlos deben darse siempre de alta previamente en Hacienda. Para ello, es necesario presentar el modelo 036 o el modelo 037 para cursar el alta en el Censo de Empresarios y Profesionales. Este paso es obligatorio y previo a cualquier otro paso posterior, como hacer facturas o declarar impuestos.

Facturación, IVA e IRPF

Una vez dado de alta en el Censo de Empresarios y Profesionales, el arrendador tiene unas obligaciones formales que cumplir:

• Tiene que hacer facturas para cobrar el alquiler.
• El tipo de IVA que tiene que aplicar es del 21%.
• Debe aplicar una retención de IRPF del 19% (el porcentaje puede variar según el año). El arrendador debe repercutir en cada factura el IVA a su inquilino y aplicar las correspondientes retenciones de IRPF.

Declaraciones Tributarias Periódicas

Por emitir facturas con IVA, el arrendador debe declarar este impuesto de manera periódica. Más concretamente:

• Tiene que presentar el modelo 303 cada trimestre.
• Luego, cada año, deberá presentar el modelo 390, que es el resumen anual de IVA.

Como excepción, si el arrendador sólo debe declarar el IVA por el arrendamiento que hace de su local o locales comerciales, queda exento de la obligación de presentar el resumen anual de IVA (modelo 390).

Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) en el Alquiler de Inmuebles

La actividad de arrendamiento de bienes inmuebles está sometida al Impuesto sobre Actividades Económicas (“IAE”) en dos epígrafes distintos. En concreto, se trata de los epígrafes 861.1 (alquiler de viviendas) y 861.2 (alquiler de locales industriales y otros alquileres n.c.o.p), de las Tarifas aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre.

Particularidades de los Epígrafes IAE 861.1 y 861.2

Estos epígrafes tienen tres particularidades relevantes:

1. Son de cuota nacional, es decir, su exacción no corresponde a los municipios donde radican los inmuebles, sino a la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
2. La cuota íntegra se calcula en función de los valores catastrales de los activos objeto de arrendamiento. Es decir, la cuota se calcula multiplicando el valor catastral de los bienes inmuebles (en función del epígrafe) por el 1 por 1000 (o del 0,10 por 100) del valor catastral.
3. Se establece expresamente que si la cuota es inferior a 601,01 euros no existe obligación de tributar ni tan siquiera de presentar declaraciones, lo que supone que no se deba tributar si el valor catastral conjunto de los inmuebles no excede de 601.010 euros (esto es, tributarán por “cuota cero”).

Criterio de la DGT sobre Inmuebles Efectivamente Alquilados

Ante esta estructura una duda que puede surgir es determinar si se tienen que computar todos los inmuebles de los que disponga el contribuyente o solo los inmuebles efectivamente alquilados. Tradicionalmente, la Dirección General de Tributos (“DGT”) había entendido que se tenían que incluir todos los inmuebles ofrecidos en arrendamiento, estuvieren o no efectivamente arrendados en el momento del devengo del impuesto. Finalmente, en una contestación de 2023 (V2272-23) se concluyó que se debían computar exclusivamente los inmuebles efectivamente arrendados. Curiosamente esta consulta fue anulada, por un error tipográfico que contenía, y ha sido reemplazada recientemente por la contestación V3227-23, de 13 de diciembre, en la que se elimina el error, pero se mantiene este criterio. Así, la DGT manifiesta de forma clara que “A estos efectos, cabe señalar que la tributación por la referida rúbrica tendrá lugar por aquellas viviendas que se hallen efectivamente alquiladas”.

En el caso de que los valores catastrales de los inmuebles arrendados sean modificados posteriormente por la Administración, deberá presentar declaración de variación si el valor económico del elemento tributario “valor catastral” oscila en más o en menos del 20 por 100 del declarado con anterioridad. La declaración de variación de datos es obligatoria en el IAE solo cuando la diferencia es superior o inferior al 20% de los valores declarados anteriormente. En caso de que la diferencia sea inferior, no existe obligación, pero el contribuyente puede presentar la declaración para obtener el correspondiente ahorro. Los efectos de la variación de datos tienen lugar en el período impositivo inmediato siguiente a aquel en el que se producen, por tanto, si se presenta una declaración por una variación producida durante el mes de enero de 2024 los efectos serán para la cuota de 2025.

Es importante recordar la vinculación que existe entre la tributación por IAE por cuota cero del arrendador por la actividad de alquiler de bienes inmuebles y la obligación de practicar retención, por parte del arrendatario, sobre las rentas derivadas de la citada actividad. Si algún arrendador pasase a tributar por cuota cero, debería analizar de forma inmediata el impacto que ello conlleva en la posible obligación de soportar retención sobre la renta derivada del alquiler.

Detalle del Epígrafe 861.2: Alquiler de Locales Industriales y Otros

El epígrafe 861.2 del IAE es particularmente relevante para el alquiler de locales comerciales. La cuota nacional de 0,10 por ciento del valor catastral asignado a los locales industriales y demás bienes comprendidos en este epígrafe a efectos del impuesto sobre bienes inmuebles. Los sujetos pasivos cuyas cuotas por esta actividad sean inferiores a 601,01 euros tributarán por cuota cero.

El presente epígrafe comprende el arrendamiento de terrenos, locales industriales, de negocios y demás bienes inmuebles de naturaleza urbana no clasificados en el epígrafe anterior. Según la Dirección General de Tributos, en Consulta Vinculante V0233-24, establece que la tributación por esta rúbrica tendrá lugar por aquellos locales industriales y demás bienes comprendidos en el mencionado epígrafe que se hallen efectivamente alquilados, NO por los ofrecidos en alquiler.

Actividades Incluidas en el Epígrafe 861.2:

• Arrendar y subarrendar locales de negocio, también locales en centros comerciales.
• Alquiler de local industrial.
• Alquiler de inmuebles para uso distinto a vivienda.
• Arrendar despachos y salas de juntas.
• Subarrendar plazas de garaje.

Correspondencia CNAE-2009:

• 6820. Alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia.
• 6831. Agentes de la propiedad inmobiliaria.
• 6832. Gestión y administración de la propiedad inmobiliaria.

Aspectos Legales del Contrato de Arrendamiento de Local de Negocio

El arrendamiento de local de negocio está comprendido en el concepto legal de «arrendamientos para uso distinto del de vivienda». Según la Ley de Arrendamientos Urbanos (LAU), se considera arrendamiento para uso distinto del de vivienda aquel arrendamiento que, recayendo sobre una edificación, tenga como destino primordial uno distinto del establecido en el artículo anterior.

Duración del Contrato

A diferencia del contrato de arrendamiento de vivienda, la LAU deja plena libertad a las partes para que pacten el tiempo de duración que consideren en el contrato de arrendamiento de local. Es importante advertir que al ser un plazo pactado voluntariamente por las partes, tanto el arrendador como el arrendatario están obligados a su cumplimiento.

Indemnización por Extinción del Contrato

Cuando se extinga el contrato de arrendamiento de local de negocio por finalización de la duración pactada, el arrendatario tendrá derecho a percibir una indemnización siempre y cuando se den los requisitos previstos en el artículo 34 de la LAU. La extinción por transcurso del término convencional del arrendamiento de una finca en la que durante los últimos cinco años se haya venido ejerciendo una actividad comercial de venta al público, dará al arrendatario derecho a una indemnización a cargo del arrendador, siempre que el arrendatario haya manifestado con cuatro meses de antelación a la expiración del plazo su voluntad de renovar el contrato por un mínimo de cinco años más y por una renta de mercado.

La cuantía de la indemnización se determinará de la siguiente forma:

1. Si el arrendatario iniciara en el mismo municipio, dentro de los seis meses siguientes a la expiración del arrendamiento, el ejercicio de la misma actividad a la que viniera estando dedicada, la indemnización comprenderá los gastos del traslado y los perjuicios derivados de la pérdida de clientela ocurrida con respecto a la que tuviera en el local anterior, calculada con respecto a la habida durante los seis primeros meses de la nueva actividad.
2. Si el arrendatario iniciara en el mismo municipio, dentro de los seis meses siguientes a la expiración del arrendamiento, el ejercicio de una actividad diferente, o no iniciara actividad alguna, pero el arrendador o un tercero desarrollan en el local una actividad idéntica o afín a la que venía realizando el arrendatario, la indemnización comprenderá, en su caso, los gastos del traslado y los perjuicios derivados de la pérdida de clientela ocurrida con respecto a la que tuviera en el local anterior, calculada con respecto a la habida durante los seis primeros meses de la nueva actividad.

Modalidades de Arrendamiento

Es fundamental distinguir entre dos tipos de arrendamiento de locales:

1. Se arrienda solamente el local vacío, como espacio físico para que el arrendatario instale un negocio. En este caso estamos ante un arrendamiento de local o también denominado «arrendamiento para uso distinto del de vivienda».
2. Se arrienda un local donde se venía desarrollando una actividad, y en el contrato también se cede en arrendamiento toda la maquinaria, mobiliario, existencias, licencias, etcétera, que se encuentra en el local. En este caso, aunque se arriende un local, el régimen legal aplicable puede ser diferente, pudiendo considerarse un arrendamiento de empresa o negocio en lugar de un mero arrendamiento de inmueble.

Pago de la Renta y Fianza

Salvo pacto en contrario, el pago de la renta será mensual y habrá de efectuarse en los siete primeros días del mes. El lugar y la manera de hacerse el pago de la renta será el que las partes acuerden. El depósito de la fianza es obligatorio que lo efectúe el arrendador. Si en el contrato de arrendamiento de local se pacta la entrega por el inquilino de varias mensualidades de renta como garantía del cumplimiento de las obligaciones derivadas del arrendamiento, el arrendador tiene la obligación de depositar dos mensualidades en la Comunidad Autónoma, que rescatará al finalizar el arriendo.

Obligaciones de Reparación

El propietario está obligado a realizar todas aquellas reparaciones que sean necesarias para conservar el local y pueda ser utilizado normalmente por el inquilino, salvo que el deterioro lo haya causado este o el local haya quedado destruido por causas de las que no es responsable el propietario (incendio, inundación, etc.). El arrendatario está obligado a soportar las obras de conservación que sean urgentes y no puedan esperar a la finalización del contrato de arrendamiento. Una vez recibida esta comunicación, el arrendatario podrá desistir del contrato en el plazo de 1 mes, salvo que estas obras apenas afecten al local.

La complejidad de la legislación y la casuística en el arrendamiento de locales comerciales hacen que sea recomendable contar con asesoramiento especializado para asegurar el correcto cumplimiento de todas las obligaciones y la protección de los derechos de ambas partes.